Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotuksen tarkistusmenettely uudistumassa

Artikkeli on julkaistu myös AlmaTalentin Juridiikan ajankohtaiset -palvelussa.

Taustaa

Kiinteistöinvestointeja koskevan ALV-tarkistusmenettelyn uudistusten taustalla on Euroopan unionin tuomioistuimen (”EUT”) jo marraskuussa 2020 antama tuomio asiassa C-787/18, Sögard Fastigheter.

Em. tuomion mukaan Ruotsin arvonlisäverolain mukaiset kiinteistöinvestointien tarkistustilanteita koskevat säännökset ovat tiettyjä kiinteistöjen luovutuksia koskevilta osin ristiriidassa Euroopan unionin ALV-direktiivin kanssa. Koska Suomen arvonlisäverolain säännökset vastaavat pitkälti Ruotsin sääntelyä, on selvää, että myös Suomen lainsäädäntö vaatii muutoksia EU-oikeuden vaatimusten täyttämiseksi.

Mikä tulee muuttumaan?

Kiinteistöinvestoinnilla tarkoitetaan rakennuksen tai kiinteän rakennelman uudisrakentamista tai peruskorjaamista. Kiinteistön käyttöönottohetkestä alkaa arvonlisäveron vähennysoikeuden tarkistuskausi, joka jatkuu kymmenen kalenterivuoden ajan. Tarkistusvastuu koskee kaikkia kiinteistön omistajia, jotka ovat investoinnin yhteydessä voineet vähentää hankintoihin sisältyneen arvonlisäveron.

Tämänhetkisen kotimaisen lainsäädännön mukaan ALV-tarkistusvastuu siirtyy kiinteistön kaupassa ostajalle, kun myyjänä on elinkeinonharjoittaja tai kunta, ja ostaja hankkii kiinteistön arvonlisäverollisen liiketoiminnan käyttöön. Mikäli ostaja ei ole arvonlisäverovelvollinen, purkautuu jäljellä olevan tarkistuskauden määrä myyjän palautettavaksi.

EUT:n tuomio asettaa rajat sille, miten kiinteistöinvestointien tarkistusvastuuta voidaan kansallisessa lainsäädännössä säännellä. EUT:n ratkaisun mukaan kansallinen säännös, jonka perusteella kiinteistön myyjä vapautuu velvollisuudestaan oikaista suorittamistaan kiinteistöinvestoinneista tekemiään arvonlisäverovähennyksiä kiinteistön kaupan yhteydessä, on ALV-direktiivin vastainen.

Yhtä merkittäväksi voidaan nähdä tuomioistuimen kanta ostajan asemaan. Tuomion mukaan ALV-direktiivin vastainen on sellainen kansallinen säännös, jonka nojalla kiinteistön ostaja voisi tulla velvolliseksi oikaisemaan sellaisia kiinteistöinvestoinneista tehtyjä ALV-vähennyksiä, joita ostaja ei ole itse tehnyt.

EUT vahvisti tuomiossaan, että kiinteistöinvestoinnin tarkistusvelvollisuus koskee vain sitä arvonlisäverovelvollista, joka on itse toteuttanut kiinteistöinvestoinnin ja tätä velvollisuutta ei voida siirtää kiinteistön luovutuksen yhteydessä. Tämä periaate muodostaa ytimen tuleville lainsäädäntömuutoksille ja vaikuttaa merkittävästi siihen, miten kiinteistökaupat jatkossa tulee strukturoida.

Epäselvä oikeustila ja sen aiheuttamat riskit

Nykyinen tilanne on kiinteistöalan toimijoille haasteellinen. Epäselvän oikeustilan vuoksi verovelvolliset voivat toisaalta toimia voimassa olevan arvonlisäverolain mukaisesti, mutta toisaalta myös vedota suoraan ALV-direktiiviin. Tämä luo merkittävää oikeudellista epävarmuutta kaupan osapuolten välille.

Myyjä voi katsoa, että sillä on arvonlisäverolain nojalla oikeus siirtää kiinteistöinvestoinnin tarkistus- ja oikaisuvelvollisuus ostajalle. Ostaja voi kuitenkin katsoa, että sen ei tarvitse ALV-direktiivin välittömän oikeusvaikutuksen vuoksi tehdä oikaisuja myyjän alun perin tekemistä vähennyksistä. Tämä ristiriita voi johtaa tilanteisiin, joissa kaupan osapuolilla on täysin vastakkaiset näkemykset siitä, kenelle tarkistusvelvollisuus kuuluu.

Tiedossa on, että Ruotsin lainvalmisteluprosessin yhteydessä on tunnistettu useita verovelvollisten oikeusturvaan vaikuttavia kysymyksiä, jotka ovat relevantteja myös Suomen näkökulmasta. Esimerkiksi haitallisten arvonlisäverovaikutusten välttämistarkoituksessa tapahtuva kiinteistöjen luovutusten siirtäminen odottamaan siihen saakka, kunnes kiinteistöinvestointien tarkistuskausi on päättynyt, voi vääristää kiinteistömarkkinoiden toimintaa ja viivästyttää liiketaloudellisesti perusteltuja transaktioita.

Käytännön vaikutukset kiinteistötransaktioihin

Uudistuksen vaikutukset kiinteistökauppoihin voivat olla merkittäviä. Piilevän arvonlisäveron kertyminen ostajille kiinteistöjen luovutustilanteissa on yksi keskeisimmistä huolenaiheista. Jos myyjä ei voi enää siirtää tarkistusvelvollisuutta ostajalle, mutta joutuu itse oikaisemaan aiemmin tekemänsä vähennykset, voi tämä nostaa kiinteistön kauppahintaa tai vaikeuttaa kaupan toteutumista.

Arvonlisäverotuksessa vallitsevan neutraalisuusperiaatteen toteutumisen heikentyminen ostajan vähennysoikeuden menetyksen vuoksi on toinen merkittävä ongelma. Jos ostaja ei voi vähentää kauppahintaan sisältyvää arvonlisäveroa, vaikka käyttäisi kiinteistöä vähennykseen oikeuttavaan toimintaan, syntyy piilevää arvonlisäveroa, joka vääristää kilpailua ja heikentää arvonlisäverojärjestelmän neutraalisuutta.

Mitä kiinteistöalan toimijoiden tulisi tehdä?

Vaikka hallituksen esitystä ei ole vielä julkaistu, on selvää, että muutoksia on tulossa. Nähtäväksi jää, haetaanko hallituksen esitykseen mallia esim. Saksasta, jossa on käytössä vapaaehtoinen arvonlisäverovelvollisuus kiinteistöjen luovutuksista. Tällainen järjestelmä mahdollistaisi sen, että kiinteistön myyjä voisi hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön myynnistä, jolloin ostaja voisi vähentää kauppahintaan sisältyvän arvonlisäveron.

Mahdollinen ostajan käännetty arvonlisäverovelvollisuus voisi mahdollistaa sen, että arvonlisäverovelvollinen ostaja voisi ainakin osittain vähentää ostoon sisältyvän arvonlisäveron, jos kiinteistö hankitaan ainakin osittain vähennykseen oikeuttavaa toimintaa varten. Käännetty verovelvollisuus on tuttu mekanismi muista arvonlisäverotuksen osa-alueista, ja sen soveltaminen kiinteistökauppoihin voisi tarjota käytännöllisen ratkaisun neutraalisuusperiaatteen turvaamiseksi.

Kiinteistöalan toimijoiden kannattaa joka tapauksessa jo nyt varautua tuleviin muutoksiin. Käynnissä olevissa kiinteistötransaktioissa on syytä kiinnittää erityistä huomiota tarkistusvelvollisuutta koskeviin sopimusehtoihin ja arvioida, miten EUT:n ratkaisu voi vaikuttaa osapuolten velvollisuuksiin.

Pitkän tarkistuskauden omaavien kiinteistöinvestointien osalta on syytä harkita, kannattaako mahdollisia luovutuksia siirtää odottamaan lainsäädännön selkiytymistä. Toisaalta liiallinen odottaminen voi johtaa liiketaloudellisesti epäedullisiin tilanteisiin. Jokainen tilanne vaatii yksilöllistä arviointia ja asiantuntija-apua.

Kun hallituksen esitys lopulta julkaistaan, se tuo toivottavasti selkeyttä nykyiseen epävarmaan tilanteeseen. Siihen asti kiinteistöalan toimijoiden on syytä seurata tarkasti sekä kotimaista lainsäädäntökehitystä että Ruotsin vastaavia uudistuksia, jotka antavat viitteitä siitä, mihin suuntaan myös Suomen lainsäädäntö on kehittymässä.

‍